Raúl Rodríguez, Abogado
La Ley del Impuesto de Sociedades (LIS) en su artículo 16.3.a considera como operación vinculada las retribuciones que el Consejero o Administrador percibe de la sociedad. En consecuencia, esa remuneración deberá ser valorada a precio de mercado al objeto de realizar los ajustes necesarios en el momento de la liquidación del Impuesto de Sociedades (IS), además de cumplir las obligaciones de documentación de la operación, tal y como exige el artículo 18 y siguientes del Reglamento del Impuesto de Sociedades (RIS).
Como punto de partida, en la Ley de sociedades de Capital (LSC) en su artículo 217 contempla, tanto para las SL como para las SA, que el cargo de los Administradores será gratuito salvo que los estatutos establezcan lo contrario. Si se establece que es retribuido, los estatutos deberán contener la fórmula o el método de determinación. En el caso de las SL y a diferencia de la SA, si la retribución no consiste en una participación en beneficios, la cantidad final a percibir deberá ser fijada por acuerdo de Junta para cada ejercicio de acuerdo con lo contemplado en los estatutos.
Ahora bien, siguiendo con lo indicado en el Capítulo I de las Directrices de la OCDE en materia de precios de transferencia y lo preceptuado en el artículo 20 del RIS, la metodología fundamental para determinar si las retribuciones recibidas por el Administrador se pactaron de acuerdo con el principio de plena competencia, y por tanto, si se realizaron a precio de mercado, será el análisis de comparabilidad.
Análisis de comparabilidad
Con carácter general, este tipo de análisis consiste en determinar, por un lado, las condiciones y características de la operación objeto de estudio. Por otro, en establecer un rango de precios, mediante un método estadístico, a partir de la comparación de operaciones independientes de características similares, del cual extraeremos un valor normal de mercado. De manera que se compararán las condiciones y características de la operación vinculada objeto de estudio con las condiciones y características de las operaciones independientes, para saber si nuestra operación está dentro o no del rango de mercado. Sin embargo, esta metodología es de difícil aplicación en las operaciones de retribución de los administradores por una razón bien sencilla. En la mayoría de los casos la retribución efectivamente percibida por los administradores dependerá de un elenco de factores tan diverso como casi la propia disparidad de sociedades existentes, lo que añade un hándicap al análisis y al esfuerzo de sistematización de este tipo de percepciones. Es decir, cada sociedad al tener libertad de establecer en sus estatutos sociales el sistema de remuneración, se hará siempre, primero, en relación a unas variables fruto de las circunstancias concretas de la sociedad en cada uno de los ejercicios y, segundo, sobre unos factores de difícil equiparación y valoración, como son la experiencia, la competencia y el prestigio profesional o personal propio de cada uno de los Administradores o Consejeros. Aptitudes, todas ellas, que normalmente transcienden la función principal y genuina del administrador de supervisión y control de la gestión.
La excepción
Como excepción a lo anterior, entendemos que no será necesario establecer un precio de mercado de retribuciones del Administrador de una SL, en aquellos casos en que ésta se determine mediante participación en beneficios. La LSC al establecer un límite máximo del 10% circunscribe la libertad de remuneración, por tanto, en la medida que hay un condicionamiento ya no tendrá sentido hablar de precio de mercado. Evidentemente, tampoco será preciso documentar la operación si el cargo es gratuito.
Como consecuencia de todo lo apuntado, la obligación de someter la retribución del Consejero a un precio de mercado por parte de la Administración Tributaria es en la práctica un “brindis al sol”. Esta circunstancia se hace patente en el momento de seleccionar y establecer aquellas características básicas de la operación objeto de análisis que nos permitan, en última instancia, compararlas con otras de características similares, para poder fijar un precio de mercado. ¿Qué características son determinantes a efectos de establecer la retribución de un Consejero? La consecuencia de esta dificultad se manifiesta en la ausencia en el mercado de bases de datos o estudios exhaustivos sobre las remuneraciones de los consejeros de nuestras empresas. Y, evidentemente, de lo que no se trata es de que cada una de las empresas haga por si misma un estudio del mercado de las remuneraciones.
La única información sobre retribuciones que se encuentra en el mercado español, es un pequeño estudio genérico realizado por Spencer Stuart denominado “Índice de Consejos de Administración” sobre las 90 empresas españolas más importantes y que recoge únicamente algunos datos retributivos sobre los consejeros que no forman parte del equipo directivo de la sociedad, los denominados consejeros externos. En relación a los consejeros ejecutivos no hay datos. Dada esta situación, de falta absoluta de información y de la imposibilidad de establecer unos índices correctores que nos permitan extrapolar, de forma fiable y con cierto rigor, los datos relativos a los consejeros externos recogidos en el mencionado estudio al resto de empresas españolas, establecer el precio de mercado sobre las retribuciones del administrador interno resulta, hoy por hoy, una quimera. A nuestro juicio, y mientras no se pueda disponer de la información necesaria para poder establecer un rango fidedigno del mercado de las remuneraciones de los administradores, lo único que podrá exigir la AEAT será que la retribución o que la forma de determinar dicha retribución esté detallada en los estatutos sociales o en las actas de la Junta general y que ésta se corresponda efectivamente a lo establecido, pero en ningún caso que la misma se adecue a un precio de mercado. Resulta indiscutible que la AEAT ha de ejercer un control de este tipo de operaciones para evitar la transferencia de bases imponibles, pero también es cierto que se han de poner los medios para que las empresas y los profesionales que se dedican puedan cumplir con las obligaciones fiscales.
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